Récemment, l’administration de la TVA a publié une circulaire[1] limitant le champ d’application de l’exemption de TVA en ce qui concerne les services de transport international. Pour pouvoir bénéficier de l’exemption, il faut non seulement (1) pouvoir démontrer un lien direct avec les biens destinés à être exportés, mais il convient désormais également (2) de tenir compte de l’acquéreur des services de transport. En effet, l’exemption ne s’appliquera plus que lorsque le transport est effectué pour ‘l’expéditeur’ ou ‘le destinataire’ des biens. L’exemption ne s’appliquera plus pour les services de transport opérés en sous-traitance.
Dans quels cas cette règle est-elle pertinente ?
Il est important de définir le champ d’application de l’exemption de TVA et, par conséquent, le champ d’application de la nouvelle circulaire.
- Ce n’est que lorsque l’opération a lieu en Belgique pour les besoins de la TVA qu’il convient d’étudier les règles belges relatives à l’application d’une éventuelle exemption. Les services, et plus particulièrement les services de transport, fournis dans le cadre d’une relation contractuelle entre deux assujettis sont en principe effectués là où le destinataire des biens est établi.
L’administration belge a revu son point de vue, qui est donc en principe pertinent lorsque l’acquéreur des services est établi en Belgique et quand la réglementation belge s’applique dans le cadre du droit d’usage et de jouissance.
- Dans un deuxième temps, les conditions d’application de l’exemption de la TVA doivent être testées. D’après le Code de la TVA[2], sont exemptés de TVA les services qui ont un lien direct avec l’exportation de biens en dehors de la Communauté depuis un autre état membre.
Règles actuelles : champ d’application large, aussi en cas de sous-traitance
De manière générale, la taxation constitue la règle, et les exemptions sont des exceptions à cette règle, lesquelles doivent être interprétées strictement. Ce n’est que lorsque toutes les conditions prévues par la réglementation sont remplies que l’exemption de TVA peut être appliquée.
Pour bénéficier de cette exemption, (1) le transport doit avoir un lien direct avec les biens destinés à l’exportation et (2) au moment du franchissement de la frontière extérieure de la Communauté européenne, les biens sont dans le même état qu’au début du transport.
Ce qui précède doit être démontré au moyen de pièces justificatives pour lesquelles l’administration prévoit que « chaque document est recevable et qu’aucun document n’est suffisant ou nécessaire à lui seul ». Dans ses commentaires, l’administration de la TVA donne pour exemple les documents suivants : les documents de transport, la facture, le bon de commande du donneur d’ordre, une déclaration du transporteur principal en cas de sous-traitance ainsi qu’une copie du formulaire de douane, le cas échéant.
L’administration belge a toujours largement appliqué cette exemption, même après que la jurisprudence européenne ait établi que l’exemption n’était applicable que dans le dernier maillon entre le transporteur et l’exportateur/le propriétaire des biens.[3] Jusqu’à présent, l’exemption pouvait également être appliquée en cas de sous-traitance des services de transport.
Sous la pression européenne, un changement de position est en cours.
Champ d’application à partir du 1er avril 2022
Dès le 1er avril 2022, il doit non seulement exister un lien direct entre les biens eux-mêmes, mais aussi avec la partie pour laquelle le service est fourni.
Désormais, l’exemption ne s’appliquera que lorsque le service de transport est effectué pour ‘l’expéditeur’ ou ‘le destinataire’ des biens. Il s’agit :
- du vendeur ou de l’acheteur des biens à exporter
- du propriétaire, du locataire ou de l’emprunteur des biens à exporter
- du travailleur à façon qui exporte les biens en dehors de la Communauté en vue de leur faire subir une réparation, une opération, une transformation ou une adaptation
- de la personne qui exporte les biens en dehors de la Communauté qu’elle a reçus à vue, à l’essai ou en consignation
- de la personne qui réexporte les biens en dehors de la Communauté après qu’ils aient subi une réparation, une opération, une transformation ou une adaptation.
Si le prestataire de services fait appel à un sous-traitant pour l’exécution de la prestation de transport de biens, la prestation fournie par le sous-traitant ne peut être exemptée de TVA.
À la lumière des modifications précitées, il serait judicieux d’examiner le traitement TVA des services logistiques, tant reçus que fournis. De cette manière, vous éviterez de vous exposer à certains risques, comme le surcroît de TVA, majoré d’amendes et d’intérêts de retard.
[1] Circulaire 2021/C/96
[2] Code de la TVA, article 41, §1, 3°
[3] Arrêt de la Cour de justice, ‘L.C’ IK, affaire n° C -288/16 du 29 juin 2017.
